Zdaniem NSA proces szacowania cen w transakcjach zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi nie może odbywać się wyłącznie przez proste przeniesienie cen bądź marż zawartych pomiędzy podmiotami niezależnymi, bez jednoczesnej oceny porównywalności warunków tych transakcji względem transakcji kontrolowanej. Zgodnie z zapadłym wyrokiem, w toku analizy porównywalności organ podatkowy powinien odnieść się między innymi do takich kwestii jak panujące na rynku realia, profil funkcjonalny, oraz przyjęta przez podmiot strategia gospodarcza. Ponadto, zdaniem NSA, organy rozpatrując czynniki porównywalności powinny dokonać ich gradacji pod kątem znaczenia dla analizowanego przypadku.

Co należy uznać za budujące, NSA wskazał, że organy podatkowe i celno – skarbowe podczas analizy zagadnień z zakresu cen transferowych powinny posiłkować się Wytycznymi OECD, a sankcja podatkowa w postaci szacowania dochodów nie może być stosowana bez udowodnienia faktu wykorzystywania pozycji podmiotu powiązanego do przesuwania dochodów i zysków w celu zmniejszenia opodatkowania.

W komentowanym wyroku odniesiono się również do zagadnienia tak zwanych secret comparables (tj. danych porównawczych do których podatnik nie miał dostępu, a które pozyskiwane są przez organ przykładowo poprzez wystosowanie zapytań i następnie przy włączeniu do akt sprawy podlegają utajnieniu). NSA uznał, że organ nie może utajniać informacji, które dotyczą procesów gospodarczych podejmowanych przez zapytane podmioty, ponieważ dane te są szczególnie istotne z perspektywy analizy porównywalności.

W spornej sprawie, Spółka nabyła linie produkcyjne wraz z ramowymi zamówieniami produkcyjnymi (zamówienia dotyczą przyszłych okresów, ale nie precyzują ilości, ani ceny produktów). Strony transakcji ustaliły wynagrodzenie za przejęte zamówienia w oparciu o prognozy. Zdaniem spółki zapłata za przejęte zamówienia stanowi po jej stronie koszt pośredni uzyskania przychodów bowiem wynagrodzenie nie dotyczy konkretnego, określonego co do kwoty przychodu, ale pozyskania źródła przychodu, jakim będą „cykliczne wpływy” z tytułu przyszłej sprzedaży towarów.

Zdaniem NSA, wydatek w postaci wynagrodzenia za przejęcie zamówień ramowych nie może stanowić kosztu podatkowego. Wartość usługi (produktu) musi bowiem mieć z góry ustaloną cenę, a ponadto usługa powinna być definitywnie określona. Skoro z umowy nie wynika, w jakiej ilości oraz w jakiej cenie produkty będą sprzedawane, to przychód z tego tytułu należy uznać za hipotetyczny, a wydatek w postaci wynagrodzenia za przejęcie zamówień nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu.

We wniosku o interpretację indywidualną prawa podatkowego, Spółka zajęła stanowisko, że płatności dokonywane w ramach korekty dochodowości powinny stanowić koszt uzyskania przychodów. Organ interpretacyjny uznał stanowisko Spółki za błędne, podnosząc, że zobowiązanie z tytułu korekty dochodowości nie ma związku z przychodami, bowiem nie wiąże się z transakcjami handlowymi.

Spółka postanowiła zaskarżyć niekorzystną interpretację, a WSA w Gdańsku uchylił kontrowersyjną interpretację wskazując, że kwoty środków wypłaconych z tytułu korekty dochodowości na podstawie not uznaniowych mogą stanowić koszt podatkowy.

WSA w Olsztynie przyznał rację organom podatkowym, które do oszacowania rynkowego poziomu opłaty za poręczenie pomiędzy podmiotami powiązanymi wykorzystały oferty kilku zewnętrznych banków, w tym ofertę uzyskaną przez podatnika.

W przywołanym orzeczeniu, Sąd zajął również niekorzystne dla podatników stanowisko, w świetle którego obowiązek doszacowania dochodów poprzez zastosowanie najniższych rynkowych odsetek ma zastosowanie wyłącznie do pożyczek i kredytów, a nie do innego rodzaju transakcji finansowych, powszechnie realizowanych pomiędzy podmiotami powiązanymi, jak przykładowo poręczenie, gwarancja.   

Zdaniem WSA w Białymstoku, ustawodawca wskazując kwotę, po przekroczeniu której podatnik jest zobowiązany do sporządzenia dokumentacji podatkowej, nie ograniczył się wyłącznie do kwot wynikających z umowy, ale miał na uwadze realną wartość transakcji.

Oznacza to, że w przypadku dokonania przez organ podatkowy doszacowania w skutek którego wartość transakcji przekroczy ustawowe progi dokumentacyjne, doszacowany dochód będzie podlegał sankcyjnej stawce opodatkowania  ze względu na brak sporządzenia stosownej dokumentacji. Dla sądów pozostaje bowiem nieistotne, że przed doszacowaniem sporna transakcja nie przekraczała progów obligujących do sporządzenia dokumentacji.

Zdaniem Sądu, jako „inne zdarzenie” należy dla potrzeb ustalenia obowiązku dokumentacyjnego uznać każdą czynność, która nie stanowi transakcji. Rozpatrując definicję „innego zdarzenia” w korespondencji z utrwalonym w orzecznictwie poglądem, w świetle którego interpretacja terminu „transakcja” powinna być oparta na definicji słownikowej, należy dojść do wniosku, że obowiązkiem dokumentacyjnym jest objęta de facto każda istotna materialnie czynność, która zaistniała pomiędzy podmiotami powiązanymi.

Ponadto, zgodnie ze stanowiskiem WSA w Szczecinie, zawężająca wykładnia terminów „transakcja”, „inne zdarzenie” czy „wartość” między innymi pozbawiałaby podatników ochrony wynikającej z gwarancyjnej funkcji jaką pełni dokumentacja cen transferowych.   

W omawianym wyroku, sąd poddał w wątpliwość obciążenie polskiej spółki będącej producentem i dystrybutorem o ograniczonych ryzykach opłatami licencyjnymi, gdyż podmiot ten nie ponosi ryzyk związanych z realizacją zamówień, a zatem licencja nie przekładała się na otrzymywane zlecenia, a zatem nie miała związku z osiąganymi przychodami. Orzeczenie to jest przykładem wnikliwego badania transakcji z perspektywy racjonalności ekonomicznej i biznesowej, a nie jedynie weryfikacji pod kątem literalnego brzmienia przepisów. Naszym zdaniem, kontrole skarbowe coraz częściej będą szły w tym kierunku.

Zdaniem sądu, odsetki, których płatność jest odroczona w czasie (tj. są naliczane, ale nie są płacone) stanowią swego rodzaju dodatkową pożyczkę, która powinna zostać oprocentowania i opodatkowana. Aby zredukować ryzyko uznania odroczonej płatności odsetek za (częściowo) nieodpłatne świadczenie, rekomendujemy weryfikację poziomu wynagrodzenia w transakcji pod kątem uwzględnienia tego dodatkowego czynnika w oprocentowaniu oraz odpowiednie udokumentowanie transakcji.

W niniejszym wyroku organy podatkowe próbowały kwestionować wysokość wynagrodzenia z tytułu usług finansowych (pożyczka oraz poręczenie) świadczonych na rzecz podmiotu powiązanego. Sąd podniósł ważne kwestie:
1) zważywszy, że transakcja miała miejsce pomiędzy polskim i czeskim podmiotem, ustalenie cen rynkowych powinno uwzględniać uwarunkowania rynkowe obu tych krajów,
2) spółka funkcjonując w grupie kapitałowej, realizuje założenia i zadania gospodarcze odmienne od tych, które stanowią istotę działania podmiotów funkcjonujących na rynku usług finansowych, wobec czego nieprawidłowe jest bezpośrednie porównanie między nimi.

W przytoczonym wyroku NSA wskazuje, że próg dokumentacyjny 30 000 EUR w art. 9a UPDOP odnosi się do sumy usług zrealizowanych z podmiotem powiązanym, niezależnie od faktu, czy są rodzajowo podobne. Takie rozumienie przepisów wiąże się z nadmiernym obciążeniem administracyjnym dla podatnika, który w praktyce może być zobowiązany do udokumentowania transakcji o marginalnej wartości. Niemniej jest ono spójne z podejściem OECD zaprezentowanym we wskazówkach OECD w zakresie ryzyka podatkowego „Draft Handbook on Transfer Pricing Risk Assessment”, zgodnie z którym, nawet niewielkie nominalnie różnice od poziomu rynkowego w pojedynczych przepływach transakcyjnych sumarycznie mogą stanowić istotne odchylenie mające wpływ na wartość podatku.

NSA rozstrzygał, czy zasadne jest uznanie odsetek uczestniczących (ang. profit participation interest) za koszty uzyskania przychodów. Zdaniem sądu wynagrodzenie za udzielenie pożyczki ustalone jako procent zysku nie może być uznane za odsetki, a w konsekwencji za koszty podatkowe. Zaprezentowane stanowisko ogranicza swobodę podatnika w wyborze sposobu ustalania wynagrodzenia w transakcjach finansowych. Z uwagi na ryzyko zakwestionowania odsetek jako koszt uzyskania przychodów, mimo ich zapłaty lub skapitalizowania, rekomendujemy uważne przeanalizowanie warunków uzyskania finansowania oraz odzwierciedlających je zapisów w umowie.

Podatnik otrzymał od powiązanej spółki zabezpieczenie w postaci nieodpłatnego poręczenia kredytu bankowego. NSA przychylił się do stanowiska organu podatkowego wskazując, że otrzymane poręczenie stanowi dla podatnika konkretną korzyść, tj. nieodpłatne świadczenie. W ewentualnych sporach z organami podatkowymi warto pamiętać, że całościowy charakter współpracy pomiędzy podmiotami powiązanymi często zakłada istnienie wielu wzajemnych świadczeń oraz rozliczeń, które mogą kompensować pojedyncze (patrząc wąsko – nieodpłatne) świadczenia. Należy jednak zadbać o odpowiednią dokumentację współpracy.

WSA w Warszawie rozpatrywał sprawę dotyczącą korekty cen transferowych wynikających z kalkulacji dochodowości dokonanej już po zakończeniu roku finansowego spółki. Z analizy stanu faktycznego wynikało, że przy wyrównaniu dochodowości nie występowała korekta żadnej faktury, ani żadnego konkretnego pojedynczego kosztu. Sąd uznał, że przedmiotowe korekty należy zatem rozliczyć na bieżąco. Dokonywanie korekt, w tym korekt dochodowości, już po zakończeniu roku obrotowego, w którym zostały zawarte pierwotne transakcje, często wywołuje spory między podatnikami a organami podatkowymi. Od 2016 roku zagadnienie to zostało uregulowane w przepisach o podatkach dochodowych – korekty, które nie są wynikiem błędu podatnika, są korygowane na bieżąco.

Sprawa dotyczyła możliwości rozpoznania jako koszt podatkowy wynagrodzenia płaconego przez polską spółkę za zaprzestanie produkcji przez spółkę belgijską i przeniesienie jej do Polski. Niestety w wyroku stwierdzono, że wynagrodzenie za zaprzestanie funkcji produkcyjnej (de facto przeniesie jej do Polski) nie stanowi kosztu podatkowego.

W uzasadnieniu NSA powołał się na inny wyrok NSA z dnia 16 października 2012 r. (sygn. II FSK 430/11) w podobnej sprawie. W powołanym wyroku NSA stwierdził, że: „Skoro wydatki, które spółka zamierza ponieść na zrekompensowanie poniesionych strat przez sprzedawcę (w hipotetycznej wysokości, ustalonej między stronami umowy kupna – sprzedaży), to wydatek taki nie ma na celu osiągnięcia przychodów przez spółkę, lecz ma na celu ochronę interesów osób trzecich.”

Wyrok kontrowersyjny, który przeczy zasadzie ceny rynkowej.

Organ podatkowy stwierdził że wysokość wynagrodzenia spółki z tytułu odsetek od pożyczek pieniężnych udzielonych podmiotowi powiązanemu odbiegała od warunków rynkowych. Organ podatkowy dokonał analizy warunków transakcji na podstawie uzyskanych danych bankowych. WSA w Kielcach stwierdził, że organ niesłusznie zrezygnował z porównania wewnętrznego na rzecz zewnętrznego porównania cen. Ustalenie ceny (oprocentowania) w pożyczce grupowej nie powinno opierać się na analizie oprocentowania w kredytach udzielonych przez banki. Wynika to z różnej specyfiki ekonomicznej (np. różnego rozkładu kosztów, ryzyka, różnych funkcji, uwarunkowań formalnych itp.) prowadzenia działalności udzielania finansowania (bank vs. podmiot niebankowy).

Wyrok jest skutkiem zapytania, jakie spółka z udziałem Skarbu Państwa zadała Ministrowi Finansów w związku z wątpliwościami, czy takie powiązanie będzie skutkowało obowiązkiem przygotowania dokumentacji cen transferowych dla transakcji zawieranych pomiędzy spółkami, w których udziały ma Skarb Państwa.

NSA rozpatrując odwołanie od wcześniejszego wyroku WSA, stwierdził, że obowiązek dokumentacyjny istnieje w odniesieniu do transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami, w których udział ma Skarb Państwa. Co więcej, NSA stwierdził: „Należy również zwrócić uwagę na fakt, że w przedmiotowych transakcjach Skarb Państwa nie był wierzycielem podatkowym ani fiskusem, tylko ich uczestnikiem. Nie można więc, powołując się na aspekt podmiotowy uznać, że Skarb Państwa gwarantuje to, iż transakcja na pewno będzie przeprowadzona z zachowaniem warunków rynkowych i nie spowoduje jakichkolwiek nadużyć, ponieważ Skarb Państwa nie realizuje swoich interesów w zakresie imperium, ale dominium.”

WSA w Gdańsku rozpatrywał sprawę, której przedmiotem było szacowanie dochodu wspólnika spółki komandytowej. W omawianym wyroku, sąd podał w wątpliwość sposób ustalenia praw do udziału w zyskach utworzonych przez podmioty powiązane. Sąd podważył zasadę podziału, która przewiduje niski udział w zysku dla wspólnika wnoszącego znaczny wkład.
Orzeczenie to jest przykładem badania transakcji pod kątem sprawdzenia, czy podstawą warunków ustalonych przez podmioty powiązane w umowie spółki komandytowej są warunki rynkowe – takie, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane. W przypadku, gdy warunki takie zostały narzucone lub ustalone w wyniku istniejących powiązań, organ podatkowy może zakwestionować zasady podziału zysku, uznając je za nierynkowe, następnie sam oszacować odpowiedni podział zysku.
W przypadku spółek niemających osobowości prawnej można spodziewać się zwiększenia kontroli podatkowych, których przedmiotem będzie analiza proporcji podziału zysku pomiędzy wspólnikami. Dla przypomnienia od 2015 roku istnieje obowiązek przygotowania dokumentacji podatkowej dla umowy spółek niemających osobowości prawnej.

Wyrok dotyczy wielowątkowej sprawy, w której UKS dokonał ustalenia dochodu w drodze oszacowania w efekcie przeprowadzonej kontroli w zakresie cen transferowych. Jedną z głównych osi sporu było uznanie przez organ kontrolny niezachowania zasady ceny rynkowej w transakcjach zakupu surowców od podmiotu powiązanego, który pełnił funkcję pośrednika w zakupach. Schemat współpracy wyglądał następująco: spółka A (producent) nabywała surowce od spółki B (powiązany pośrednik pełniący funkcję zakupową), spółka B natomiast nabywała surowce od spółki C (niezależnego dostawcy surowców).
Zgodnie z ustaleniami kontrolujących funkcja spółki B sprowadzała się wyłącznie do złożenia zamówienia na określony asortyment, otrzymania faktury zakupu i odsprzedaży materiałów do spółki A. Ustalono jednocześnie, że spółka B zarobiła na odsprzedaży surowców spółce A marżę na poziomie co najmniej 7,2%. Warto podkreślić, że organ zwrócił uwagę, iż spółka B otrzymała od spółki C retrospektywne rabaty oraz faktury korygujące spowodowane zmianą kursów walut, których efekt ekonomiczny zatrzymano na poziomie spółki B, bowiem ta nie wystawiła faktur obniżających ceny sprzedaży do spółki A. W toku kontroli UKS zwrócił się również do spółki C z zapytaniem, jaką cenę zaproponowałaby potencjalnemu odbiorcy dla określonego wolumenu tych samych surowców, przy określonych terminach płatności, na rzecz nabywcy o określonym kapitale podstawowym.
Biorąc pod uwagę dokonane ustalenia, zdaniem kontrolujących funkcje i ryzyka spółki B przy dostawie opakowań do spółki A nie wskazywały na uzasadnione ekonomicznie korzystanie z pośrednictwa tej spółki przy zakupie surowców. W rezultacie UKS, stosując metodę porównywalnej ceny niekontrolowanej, dokonał ustalenia wyniku podatkowego spółki A. UKS zastosował metodę PCN w wariancie porównania wewnętrznego – jako cenę rynkową przyjął cenę, którą spółka B zapłaciła spółce C. Podatnik odwołał się od decyzji UKS. Sąd jednakże przychylił się do argumentacji organu kontrolnego. WSA argumentował, że w przypadku dokonania samodzielnego zakupu opakowań od spółki C, spółka A uzyskałaby ceny niższe niż stosowane przez spółkę B.

W wyniku postępowania kontrolnego określono Spółce zobowiązanie w PDOP w wysokości ponad 770 tys. PLN. UKS wskazał na powiązania kapitałowe oraz rodzinno-osobowe (art. 4 ust. 1 i 4 UPDOP) zachodzące między Spółką oraz 2 innymi podmiotami, które wpłynęły m.in. na zaniżenie przychodów (o około 93 tys. PLN) z tytułu sprzedaży 3 samochodów na rzecz podmiotu powiązanego oraz niezaliczenie do przychodów wartości nieruchomości (609 tys. PLN) otrzymanej w drodze darowizny od podmiotu powiązanego. Wartość powyższych transakcji organ ustalił na podstawie opinii biegłego (art. 14 ust. 3 UPDOP), pomijając tym samym katalog metod szacowania cen transferowych przewidzianych w art. 11 UPDOP.
Ostatecznie, doszacowanie dochodu Spółki nie miało miejsca ze względu na formalne błędy proceduralne organów skarbowych. 1 grudnia 2009 r. wszczęto dochodzenie karne skarbowe, w sprawie o podanie nieprawdy w zeznaniu podatkowym CIT-8 przez Spółkę, kwalifikowane jako przestępstwo skarbowe (art. 56 § 1 k.k.s.), 9 grudnia natomiast przedstawiono zarzuty Spółce. W analizowanej sprawie zobowiązanie podatkowe za 2003 r. miało przedawnić się z końcem 2009 r. zgodnie z terminami wskazanymi w Ordynacji Podatkowej (zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku). Jednak w przypadku wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe (analizowany przypadek), bieg terminu przedawnienia ulega zawieszeniu. WSA w Łodzi orzekł, powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego (wyrok z 17 lipca 2012 r. w sprawie P 30/11), że do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego Spółki konieczne jest poinformowanie Spółki o wszczęciu postępowania karno-skarbowego najpóźniej 31 grudnia 2009 r, co nie nastąpiło. Zatem, WSA orzekł, że zobowiązanie podatkowe Spółki za 2003 r. wygasło na skutek przedawnienia.

Wyrok WSA w Szczecinie oddala skargę Spółki, której 100% udziałowcem jest Gmina na negatywną interpretację przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do obowiązku sporządzenia przez Spółkę dokumentacji cen transferowych w zakresie transakcji wykonywanych zgodnie z umową o zarządzanie zasobem komunalnym Gminy. Zdaniem Spółki, Spółka jako spółka celowa Gminy nie jest zobligowana do sporządzania dokumentacji cen transferowych.
Stanowisko Spółki zostało uznane za nieprawidłowe przez Dyrektora Izby Skarbowej i podtrzymane przez WSA. Sąd przychylił się do argumentacji organu, podkreślając, że ustawowe zwolnienie Gminy od podatku w zakresie dochodów określonych w przepisach ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, nie ma wpływu na status gminy jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Zdaniem Sądu Gmina jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych korzystającym z ustawowego zwolnienia od podatku, natomiast bezsporne i oczywiste jest też to, że Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. WSA uznał, że nie ulega wątpliwości, że skoro Gmina posiada 100% udziałów w Spółce, oba te podmioty są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 u.p.d.o.p. i Spółka będzie zobowiązana do sporządzania dokumentacji podatkowej, o ile nastąpi wypełnienie przesłanki dotyczącej przekroczenia rocznej wartości zawieranych transakcji.

W celu stosowania 50% stawki sankcyjnej, wydaje się decyzję ustalającą. Oznacza to, że organ podatkowy ma wówczas na to 3 lata, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Z kolei inny jest termin przedawnienia, gdy organ określa jedynie wysokość zobowiązania powstałego z mocy prawa. Wówczas stosuje stawkę 19%, a dochód określa na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy o CIT. W takim wypadku ma na wydanie decyzji 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (zgodnie z okresem przedawnienia).

Dokonana przez UKS analiza porównawcza wykazała, że tylko Spółka sprzedawała towary i wyroby poniżej wartości zakupu bądź wytworzenia, podczas gdy jej konkurenci na podobnych transakcjach realizowali zysk, co zdaniem UKS wskazywało na nierynkowy charakter transakcji. Do oszacowania dochodu Spółki UKS przyjął metodę rozsądnej marży „koszt plus” w stosunku do sprzedaży wyrobów własnych i metodę marży transakcyjnej netto do sprzedaży materiałów i towarów.
Zdaniem Sądu, analiza obrotów towarowych i cen pomiędzy Spółką i podmiotami powiązanymi, a w szczególności okoliczność, że sprzedane Spółce przez SM S. towary były powrotnie odsprzedawane SM S. w cenie zakupu lub poniżej ceny zakupu, by finalnie wejść do obrotu pomiędzy podmiotami niepowiązanymi w cenie uwzględniającej marżę potwierdzają cel, jaki przyświecał tym transakcjom tj. przerzucanie dochodów między Spółkami. Nie było bowiem – zdaniem Sądu – żadnych przeszkód, by Spółka samodzielnie wprowadzała do obrotu towary kupione w SM S. w cenie uwzględniającej marżę zysku.

Spółka dominująca zawarła ze spółkami zależnymi umowę zlecenia, w której zleciła spółkom zależnym odpłatne ustanowienie i utrzymywanie zabezpieczeń umowy kredytu poprzez poręczenie zobowiązań spółki dominującej.
Spółka zależna zwróciła się do organu o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie określenia czy zastosowany w umowie sposób określania wynagrodzenia z tytułu poręczenia gwarantuje ustalenie przez podatnika przychodu na rynkowym poziomie.
Organ podatkowy stwierdził, że żądanie wnioskodawcy wykracza poza zakres przedmiotowy pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Zdaniem organu, z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że spółka oczekuje od organu potwierdzenia, czy zastosowany mechanizm kalkulacji i poziom wynagrodzenia z tytułu ustanowienia i utrzymania poręczenia są rynkowe. Według organu, taka ocena stanowiska spółki jest niemożliwa, bowiem wymaga zbadania sprawy / przeprowadzenia postępowania, do którego organ nie jest uprawniony w ramach wydawania interpretacji. Sąd podtrzymał stanowisko organu podatkowego.

Wyrok WSA we Wrocławiu dotyczący pożyczek wewnątrzgrupowych porusza kilka bardzo istotnych kwestii z perspektywy cen transferowych:
• reklasyfikacja na pożyczki innych transakcji ze względu na ich pozorność,
• ustalenie rynkowego poziomu oprocentowania pożyczek grupowych,
• ocena rynkowości warunków spłaty pożyczki.
WSA rozstrzygał czy poprawne było uznanie przez organ podatkowy, że podatnik pod pozorem dokonania danej czynności prawnej, dokonał innej czynności prawnej (w tym przypadku otrzymał oraz udzielił nieoprocentowanej pożyczki). Transakcjami, które zostały uznane przez organ za pożyczki były:
• płatności za weksel udzielony podmiotowi, wobec którego podatnik nie posiadał zobowiązań, oraz
• wypłata kaucji kontrahentom w celu umożliwienia im wykonania zobowiązań wobec innych podmiotów.
Ponadto WSA uznał za poprawne stanowisko organów, które określiły udzielone przez podatnika pożyczki jako w rzeczywistości nieodpłatne. Mimo zapisów w umowie o wysokości oprocentowania, organ dowiódł brak jego rzeczywistego naliczania. Dodatkowo stwierdził, iż w przypadku tych transakcji niezależny pożyczkodawca nie zadowoliłby się niewielkim zabezpieczeniem wynoszącym około 10% wartości udzielonych pożyczek i nie zgodziłby się na odroczenie terminu płatności odsetek za pożyczone środki pieniężne bez odpowiedniego wynagrodzenia.
Z tego względu, w przypadku wszystkich zidentyfikowanych pożyczek organ dokonał oszacowania ich oprocentowania na podstawie § 21 Rozporządzenia TP. WSA przychylił się do stanowiska organu, który wykorzystał informacje pochodzące od banków i na tej podstawie sporządził zestawienie możliwego do uzyskania oprocentowania kredytów udzielanych w poszczególnych miesiącach analizowanego okresu, przyjmując do wyliczenia najniższe oprocentowanie.

Sprawa rozpatrywana przez WSA w Łodzi dotyczyła zakwestionowania przez organy podatkowe wysokości przychodów podatnika z tytułu sprzedaży na rzecz podmiotu powiązanego obciążonej hipoteką nieruchomości.
W ramach prowadzonego postępowania organy dokonały porównania ceny nabycia nieruchomości z (i) ceną, jaką uzyskał podatnik ze sprzedaży podmiotowi niepowiązanemu sąsiadującej działki w krótkim odstępie czasu od analizowanej transakcji, (ii) ceną, za jaką nabywca działki wystawił ją na sprzedaż 3 lata po jej zakupie oraz (iii) uzyskanymi z biur obrotu nieruchomościami informacjami o transakcjach sprzedaży dwóch (zdaniem organów porównywalnych) nieruchomości. Wbrew sugestiom podatnika, organy podatkowe konsekwentnie twierdziły, że obciążenie hipoteką nieruchomości nie ma wpływu na jej wartość rynkową.
Rozpatrując skargę podatnika sąd powołał się wprost na przepisy rozporządzenia o cenach transferowych i słusznie zauważył, że obciążenie nieruchomości hipoteką może być charakterystyczną cechą mającą istotny wpływ na jej ostateczną cenę sprzedaży, czego organy dokonując analizy porównywalności nie uwzględniły. Ponadto, zdaniem sądu nie ma znaczenia, za jaką cenę w 2012 r. (po trzech latach od zawarcia analizowanej transakcji) nabywca nieruchomości wystawił ją na sprzedaż, gdyż cena wywoławcza może znacząco różnić się od ceny transakcyjnej, a ponadto z zaskarżonej decyzji nie wynika, czy nieruchomość była w 2012 r. nadal obciążona hipoteką.
Biorąc pod uwagę, że tylko jedna z nieruchomości przyjętych przez organy do analizy porównywalności była obciążona hipoteką, sąd stwierdził, że organy podatkowe nie zebrały wystarczającej ilości materiałów do analizy porównawczej i w konsekwencji uchylił decyzję określającą zobowiązanie podatkowe podatnika. Orzeczenie jest prawomocne

W wydanym wyroku stwierdzono, że przepisy art. 11 u.p.d.o.p. stanowią samodzielną podstawę do ustalania przez organy podatkowe niezrealizowanych dochodów podatników w drodze oszacowania, zatem odnoszą się także do umorzenia zobowiązań pożyczkowych. Zatem z perspektywy cen transferowych istotne znaczenie ma nie tylko, na jakich warunkach transakcja została pierwotnie zawarta, ale też jak będą się zmieniały jej warunki, a w szczególności jak transakcja zostanie zamknięta.

Sąd nie zgodził się ze stanowiskiem spółki, że wystarczy, gdy wydatki są poniesione bezpośrednio w celu uzyskania przychodów oraz stanowią podstawę kalkulacji wynagrodzenia za świadczenie usług na rzecz zagranicznych spółek powiązanych, aby uznać, że art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. nie spowoduje wyłączenia wydatków z kosztów.
Koszty poniesione przez spółkę, mimo że wskazane w ww. artykule, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, jeżeli spółka wykaże, iż nie mają charakteru reprezentacyjnego oraz pozostają one w związku z osiągniętym przez spółkę przychodem. Jednakże będzie to wynikać z indywidualnej analizy, a nie generalnego założenia, że jeżeli wydatek stanowi kalkulację wynagrodzenia, to będzie zawsze zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

W wydanym wyroku stwierdzono, że wszystkie elementy składowe dochodu służące obliczaniu wysokości podatku w PGK określa się najpierw na poziomie poszczególnych, wchodzących w skład grupy spółek, a następnie tak ustalone dochody lub straty sumuje się na poziomie całej PGK. Elementy składowe dochodu powinny być ustalone z zachowaniem ogólnych regulacji obligujących podatników do stosowania w realizowanych transakcjach cen (warunków) rynkowych (art. 14 u.p.d.o.p.) i przepisów o nieodpłatnych / częściowo nieodpłatnych świadczeniach (art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.). Ustawodawca co prawda wyłączył PGK ze stosowania przepisów o cenach transferowych, lecz nie dokonał w stosunku do PGK analogicznego wyłączenia stosowania innych przepisów u.p.d.o.p., w tym wyżej wymienionych.

Fakt, iż działający na terenie Polski oddział jest częścią zagranicznego przedsiębiorstwa, nie zwalnia tego oddziału z obowiązków wynikających z polskich przepisów podatkowych. Jeżeli więc oddział chce zaliczyć do kosztów podatkowych określone wydatki, to muszą one spełniać wszystkie przesłanki, o których mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., w tym być w sposób prawidłowy i wyczerpujący udokumentowane (dowodami sporządzonymi w języku polskim, ewentualnie dowodami, które zostały urzędowo przetłumaczone na język polski) oraz musi zostać wykazany związek tych wydatków z przychodami oddziału.

Sporny zakres sprawy dotyczył kwestii powstawania różnic kursowych w wyniku czynności finansowych wykonywanych w ramach spółki kapitałowej – pomiędzy jej centralą w Hiszpanii a oddziałem w Polsce. Sąd orzekł, że zarówno przepływu środków finansowych w osobie prawnej, jak i alokacji przychodów/kosztów pomiędzy centralą a oddziałem spółki, nie można zakwalifikować jako sensu stricte zawieranie i wykonywanie umów prawa cywilnego opisanych w art. 15a u.p.d.o.p. Jeżeli więc nawet w wewnętrznych rozliczeniach pomiędzy centralą i oddziałem spółki wykorzystywane były waluty obce i z tej przyczyny miały na nie wartościowy wpływ zmieniające się kursy waluty, nie dochodziło do powstawania różnic kursowych w rozumieniu art. 15a u.p.d.o.p., a więc nie ma przedmiotu oceny ewentualnego przyporządkowywania dodatnich lub ujemnych różnic kursowych do oddziału spółki, i to niezależnie od konstatacji, że funkcjonował on jako zakład tej spółki w rozumieniu u.p.o.

Organ podatkowy zakwestionował dokumentację cen transferowych dotyczącą zakupu nieruchomości między podmiotami powiązanymi przedstawioną przez podatnika. Ustalił, że nie spełnia ona ustawowych wymogów art. 9a UPDOP. Wobec niekompletnej dokumentacji, organ przeprowadził obszerne postępowanie dowodowe, które potwierdziło zawarcie transakcji na warunkach nierynkowych, w szczególności zakwestionował wycenę wartości rynkowej nieruchomości przygotowaną przez zewnętrzny podmiot (operaty szacunkowe). Wyrok ten jest potwierdzeniem tezy, że dokumentacja podatkowa pełni funkcję gwarancyjną dla podatnika.

W przytoczonym wyroku NSA stwierdza, że przepis art. 9a UPDOP pełni funkcję gwarancyjną dla podatnika, co oznacza, że przedłożenie merytorycznie poprawnej dokumentacji cen transferowych zwiększa szanse, bądź wręcz gwarantuje podatnikowi uznanie transakcji przez organy podatkowe jako spełniające warunki transakcji rynkowych, a tym samym uniknięcie doszacowania dochodu. Podatnik na etapie przygotowania dokumentacji cen transferowych powinien zwrócić szczególną uwagę na jej kompletność (obowiązkowe elementy dokumentacji wynikające z przepisów) oraz jakość informacji w niej zawartych.

Wyrok WSA w Białymstoku oddala skargę podatnika, zgadzając się z organem podatkowym w kwestii prawidłowości zastosowania procedury szacowania dochodu z uwagi na stosowanie przez spółkę cen nierynkowych. W omawianym wyroku, sąd poddawał wątpliwość, czy powiązania kapitałowe spółek spowodowały nierynkowe określenie warunków transakcji. Sprawa dotyczyła transakcji sprzedaży produktów do powiązanego dystrybutora, w której to producent osiągnął stratę. Organy przeanalizowały: sposób ustalenia bazy kosztowej, poziom i rozkład ryzyka między stronami, związanego z wahaniami cen surowca, a ponadto odniosły się do relacji istniejących między tymi podmiotami na przestrzeni kilku lat.